中玉&中汇2015年5月第二周财税法规库

一、工薪扣除又调整利空利好各不同----税务总局第34号公告解读

工资薪金的扣除，一直是企业所得税管理的一个难题，一是工资薪金的范围如何掌握，尤其是与福利费如何区分；二是可以扣除的工资薪金发放的时间，是否必须在12月31日之前。《关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除的公告》（国家税务总局公告2015年第34号，以下简称34号公告），对工资和福利费的扣除，做出了更加具体、合理的规定。本文结合对34号公告的解读，探讨以下问题：

一、工资薪金和福利费：企业所得税的范畴

   严格来讲，工资薪金和福利费的区分，是企业所得税的范畴，不但从支出性质上严格区分，而且在待遇上也不相同。个人所得税目前实行分类征收，征税对象有工资薪金所得，没有福利费所得。根据个人所得税法，工资、薪金所得的范围，非常宽泛，包括与任职和受雇有关的各项所得。

因此，员工取得的福利费，按照工资薪金征收个人所得税。 因此，工资薪金和福利费的区分，实际是企业所得税的范畴。

二、工资薪金和福利费：对税前扣除的不同影响

   根据企业所得税法及有关规定，工资薪金的扣除，一般没有限制，可以据实扣除，除非政府有关部门给国有性质的企业，规定了工资限额，超限额部分，不得税前扣除。

但是福利费的扣除，根据企业所得税法实施条例第40条，职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。

因此，对企业而言，在给员工的支出一定的情况下，可以在工资和福利之间，适当搭配一下，争取最大的税前扣除。如果工资扣除没有限制，福利费超标，可以多发工资，少发福利，如果工资扣除有限制，福利费没有超标，可以多发点福利。

三、工资薪金和福利费：工资薪金范围适当扩大

  根据34号公告，符合条件的福利费补贴，可以作为工资扣除，也就是说适当扩大了工资薪金的范围。这对福利费超标的企业，是一个降低税负的利好消息，这为将以前作为福利费的支出，调整为工资薪金支出，提供了空间。

34号公告的具体规定是：“列入企业员工工资薪金制度、固定与工资薪金一起发放的福利性补贴，符合《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函〔2009〕3号）第一条规定的，可作为企业发生的工资薪金支出，按规定在税前扣除。不能同时符合上述条件的福利性补贴，应作为国税函〔2009〕3号文件第三条规定的职工福利费，按规定计算限额税前扣除。”

国税函[2009]3号是关于工资薪金和福利费具体口径的一份文件，判定工资的标准是：       1、企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；

2、企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；

3、企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；

4、企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。

5、有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的

        国税函[2009]3号文件规定的福利费的范围是：

1、尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括人员的社保等费用，都作为福利费。

2、为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利。

3、按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。

根据34号公告的规定，以前作为福利费处理的交通、住房等补贴，可以在薪金制度中予以明确规定，并且随着工资薪金一起发放，则可以作为工资薪金扣除。

        四、工资薪金与劳务费：接受劳务工支出如何区分

   许多企业，尤其是工资总额和员工人数受限制的一些国企，往往通过接受劳务用工的方式，缓解工资和员工的压力。这部分支出，在所得税上如何处理？

《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（税务总局公告2012年第15号）第一条的规定是：“企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按《企业所得税法》规定在企业所得税前扣除。”

根据上述规定，接受劳务派遣用工的支出，可以作为工资薪金和劳务费处理。这在法理上，有点矛盾，因为企业可以与劳务公司签署合同，劳务费支付给劳务公司，怎么就成工资薪金了呢？34号公告的规定，更加合理。34号公告的规定是：

“企业接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应分两种情况按规定在税前扣除：按照协议（合同）约定直接支付给劳务派遣公司的费用，应作为劳务费支出；直接支付给员工个人的费用，应作为工资薪金支出和职工福利费支出。其中属于工资薪金支出的费用，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。”

如果是工资总额受限制的国有企业，建议将这部分费用适当区分为支付给派遣公司的和直接支付给员工的。工资薪金不受限制的企业，可以尽量直接支付给员工，以减少劳务费支出，增加工资薪金支出，以扩大按照工资计算扣除数额的福利费、工会经费、教育经费。

五、工资薪金税前扣除：归属、发放、扣除时间

         关于工资薪金的扣除，许多地方税局掌握的标准是，在12月底之前发放的工资，才可以税前扣除，这与一些企业12月工资在次年1月发放，年终奖发放的时间更晚的实际情况不符，既不符合权责发生制的基本原则，也给纳税人造成不必要的纳税调整麻烦。34号公告明确，“企业在年度汇算清缴结束前向员工实际支付的已预提汇缴年度工资薪金，准予在汇缴年度按规定扣除。” 也就是说，归属于上年度的工资薪金，只要在5月31日前实际发放，就可以在上年度所得税年度申报时税前扣除。

        六、人工成本支出的允许扣除、限制扣除、不得扣除

         企业支付给员工的成本，内容很多，税法对这些支出，根据不同的性质，实行不同的扣除政策。

（一）允许扣除允许扣除的支出，包括：工资薪金、基本社会保险和住房公积金。

（二）限制扣除限制扣除的支出，包括：符合条件的补充养老、补充医疗保险、福利费。

（三）不得扣除不得扣除的支出，主要是为员工购买的商业保险。

二、财务分析利器之偿债能力

        财务分析，又称财务报表分析，是通过收集、整理企业财务会计报告中的相关数据，并结合其他有关补充信息，对企业的财务状况、经营状况及现金流量情况进行综合分析，从而为财务会计报告使用者提供管理决策和控制依据的一项管理工作。

财务分析的具体作用如下：

（1） 分析企业的财务状况、经营状况及现金流量情况；

（2） 分析企业未来的报酬和风险；

（3） 检查企业预算的完成情况；

（4） 考核经营管理人员的业绩；

（5） 帮助企业做出正确有效的决策；

三个方面的分析内容互相联系，互相补充，可以综合的描述出企业生产经营的财务状况、经营成果和现金流量情况，满足不同使用者对会计信息的需要。具体而言，偿债能力是企业财务目标实现的稳健保证，而营运能力是企业财务目标实现的物质基础，盈利能力则是前两者共同作用的结果，同时也对前两者的增强其推动作用。本期小威重点来说偿债能力。偿债能力

企业偿债能力是反映企业财务状况和经营能力的重要标志，是企业能否健康生存和发展的关键，包括偿还短期债务和长期债务的能力。1.短期偿债能力，短期偿债能力中的“债”是指“流动负债”，企业使用流动资产偿还流动负债。对于短期偿债能力的评估，主要使用以下指标：净营运资本、流动比率、速动比率及现金比率。

净营运资本净营运资本，其计算公式如下：

{净营运资本 = 流动资产 − 流动负债 }

【说明】：一般来说，净营运资本越多，则偿债越有保障。因为各企业情况各不相同，故净营运资本没有固定的标准值。净营运资本>0，说明净营运资本出现溢余，企业不能偿债的风险较小。净营运资本<0，净营运资本为负数，说明净营运出现短缺，企业不能偿债的风险很大。流动比率流动比率，是流动资产对流动负债的比率，用来衡量企业流动资产在短期债务到期以前，可以变为现金用于偿还负债的能力。其计算公式如下：{流动比率= 流动资产/流动负债}

【说明】：企业设置的标准值为2，一般情况下，流动比率主要受到营业周期、应收账款数额及存货周转速度的影响。然而，流动比率高的企业并不一定偿还短期债务的能力强，因为流动资产中虽然现金、有价证券、应收账款变现能力很强，但是存货、待摊费用等也属于流动资产的项目则变现时间较长，特别是存货可能发生积压、滞销、残次、冷背等情况，流动性较差。以下的速动比率则可避免上述的情况。

速动比率速动比率，是速动资产对流动负债的比率。所谓速动资产，是指可以在较短时期内变现的资产，包括货币资金、交易性金融资产、应收账款及预付款项等。与之对应，速动资产外的流动资产，包括存货、待摊费用、一年内到期的非流动资产及其他流动资产等，称为非速动资产。其计算公式如下：{速动比率= 速动资产/流动负债}

【说明】：对于速动比率，企业设置的标准值为1；流动比率与速动比率都是用来表示资金流动性的，在衡量企业偿还短期债务能力强弱时，应该两者结合起来看。一般标准如下：流动比率< 1且速动比率< 0.5，则资金流动性差。1.5< 流动比率< 2且0.75 < 速动比率< 1，则资金流动性一般。流动比率> 2且速动比率> 1，则资金流动性好。

另外，影响速动比率的准确性的重要因素是应收账款的变现能力，也就是说账面上的应收账款不一定都能变现，影响变现能力的因素如下：可以动用的银行贷款指标、准备变现的长期资产、偿债能力的声誉、减弱变现能力的因素、未作激活或有负债、担保责任引起的或有负债。

现金比率现金比率，也称流动资产比率，或现金资产比率，是现金及现金等价资产总量与流动负债的比率，能够反映企业即时付现能力。现金比率一般认为20%以上为好。{现金比率=（现金+ 有价证券）/ 流动负债× 100% }

（注：现金资产是可偿债资产，表明每1元流动负债有多少现金资产作偿债的保障）

2.长期偿债能力比率，是指企业偿还长期利息与本金的能力。一般来说，企业借长期负债主要用于长期投资，因而最好是用投资产生的收益偿还利息与本金。

资产负债率 资产负债率，是指公司年末的负债总额同资产总额的比率；表示公司总资产中有多少是通过负债筹集的，该指标是评价公司负债水平的综合指标。同时也是一项衡量公司利用债权人资金进行经营活动能力的指标，也反映债权人发放贷款的安全程度。其计算公式如下：{资产负债率 = 负债总额/资产总额 × 100%}

【说明】： 对于债权人来说，资产负债率越低越好；当资产负债率大于100%，表明公司已经资不抵债，对于债权人来说风险非常大。对于股东来说，在全部资本利润率高于借款利息率时，负债比例越大越好。 对于经营者来说，则必须充分估计预期的利润和增加的风险，在二者之间权利利害得失，作出正确决策。

产权比率 产权比率，是指负债与所有者权益的比率，产权比率越低表明企业自有资本占总资产的比重越大，从而企业自有资本占总资产的比重越大，从而其资产结构越合理，长期偿债能力越强。其计算公式如下：{产权比率 = 负债总额/所有者权益 }

【说明】：一般来说，产权比率高是高风险、高报酬的财务结构；产权比率低，是低风险、低报酬的财务结构。从股东来说，在通货膨胀时期，企业举债，可以将损失和风险转移给债权人；在经济繁荣时期，举债经营可以获得额外的利润；在经济萎缩时期，少借债可以减少利息负担和财务风险。权益乘数权益乘数，又称股本乘数，是指资产总额相当于股东权益的倍数，表示企业的负债程度。其计算公式如下：{权益乘数= 资产总额/所有者权益}

【说明】：权益乘数越大，企业负债程度越高，代表企业向外融资的财务杠杆倍数也越大，公司将承担较大的的风险。但是，若公司的营运状况刚好处于向上趋势中，较高的权益乘数反而可以创造更高的公司获利，透过提高公司的股东权益报酬率，对公司的股票价值产生正面激励效果。利息保障倍数利息保障倍数，又称已获利息倍数（或者企业利息支付能力），是指企业生产经营所获得的息税前利润与利息费用的比例。它是衡量企业支付负债利息能力的指标。其计算公式如下：{利息保障倍数=（利润总额+ 利息费用）/利息费用=（净利润+ 利息费用+ 所得税）/利息费用}

【说明】：其中“利息费用”是指本期发生的全部应付利息，包括财务费用中的利息费用，计入固定资产成本的资本化利息。利息保障指数不仅反映了企业获利能力的大小，而且反映了获利能力对偿还到期债务的保证程度，它既是企业举债经营的前提依据，也是衡量企业长期偿债能力大小的重要标志。

倍数越大，说明企业支付利息费用的能力越强。要维持正常偿还能力，利息保障倍数至少应大于1，且比值越高，企业长期偿债能力越强。如果利息保障倍数小于1，表明自身产生的经营收益不能支持现有的债务规模；利息保障系数等于1也是很危险的，因为息税前利润受经营风险的影响，是不稳定的，而利息的支付却是固定数额。为了考察企业偿付利息能力的稳定性，一般应计算5年或5年以上的利息保障倍数。

三、近期法规

地方政府融资丨《关于妥善解决地方政府融资平台公司在建项目后续融资问题的意见》

中国政府网消息，日前，国务院办公厅转发财政部、人民银行、银监会《关于妥善解决地方政府融资平台公司在建项目后续融资问题的意见》（以下简称《意见》。《意见》是对全面落实《国务院关于加强地方政府性债务管理的意见》要求，依法合规积极支持融资平台公司在建项目后续融资，确保在建项目有序推进，有效防范和化解财政金融风险作出的重要部署。《意见》明确了妥善解决地方政府融资平台公司在建项目后续融资的四项重点任务。《意见》强调，地方各级政府和银行业金融机构要妥善处理融资平台公司在建项目后续融资问题，区分存量和增量实施分类管理，依法合规进行融资，切实满足促进经济发展和防范财政金融风险的需要。地方各级政府要从大局出发，充分认识该项工作的重要性，加强组织领导，结合实际认真抓好落实。各有关部门要切实履行职责，强化协同配合，确保政策落实到位。

企业所得税•非货币性资产投资企业丨《关于非货币性资产投资企业所得税有关征管问题的公告》

2015年5月8日，国家税务总局发布《关于非货币性资产投资企业所得税有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第33号，以下简称《公告》），对《国务院关于进一步优化企业兼并重组市场环境的意见》（国发〔2014〕14号）和《财政部国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税〔2014〕116号）在非货币性资产投资企业所得税政策执行过程中出现的征管问题进行明确。《通知》明确实行查账征收的居民企业以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得，可自确认非货币性资产转让收入年度起不超过连续5个纳税年度的期间内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。

税前扣除•工资薪金•职工福利费丨《关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》

2015年5月8日，国家税务总局发布《关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2015年第34号，以下简称《公告》），适用于2014年度及以后年度企业所得税汇算清缴。《公告》明确，列入企业员工工资薪金制度、固定与工资薪金一起发放的福利性补贴，符合《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函〔2009〕3号）第一条规定的，可作为企业发生的工资薪金支出，按规定在税前扣除。《公告》同时规定，企业在年度汇算清缴结束前向员工实际支付的已预提汇缴年度工资薪金，准予在汇缴年度按规定扣除。

消费税•纳税申报丨《关于卷烟消费税政策调整后纳税申报有关问题的公告》

经国务院批准，从2015年5月10日起，提高卷烟批发环节从价税率，并加征从量税。为保证税率调整后纳税申报等工作平稳运行，2015年5月12日,国家税务总局发布《关于卷烟消费税政策调整后纳税申报有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第35号，以下简称《公告》），自发布之日起施行。《公告》对所属期为2015年5月卷烟消费税纳税申报做出了过渡性安排，即：纳税人2015年5月1日至2015年5月31日的消费税，按税款所属期分段填写过渡期申报表。所属期为2015年5月1日至2015年5月9日的卷烟消费税，纳税人依据调整前的卷烟商业批发环节消费税税率计算填写；所属期为2015年5月10日至2015年5月31日的卷烟消费税，纳税人依据调整后的卷烟消费税2015年6月及以后的卷烟批发环节消费税，纳税人使用调整后的《卷烟批发环节消费税纳税申报表》申报纳税。

非居民企业所得税丨《关于发布＜中华人民共和国非居民企业所得税年度纳税申报表＞等报表的公告》

2015年4月30日,国家税务总局发布《关于发布＜中华人民共和国非居民企业所得税年度纳税申报表＞等报表的公告》（国家税务总局公告2015年第30号，以下简称《公告》），自2015年7月1日起施行。《公告》指出，新的申报表主要对四方面内容进行修订：

第一，非居民企业年度纳税申报表（适用于据实申报企业）。对主表的修改，主要是有关项目和统计口径与居民企业年度纳税申报表保持一致。对附表的修改：将原附表《营业收入及成本费用明细表》拆分为收入、成本、期间费用表，同时增加特殊行业专用报表，增加《纳税调整项目明细表》和《税收优惠明细表》。

第二，非居民企业季度纳税申报表（适用于据实申报企业）。主表的修改与年度申报表主表的修改基本相同。附表增加《税收优惠明细表》，且在年度《税收优惠明细表》的基础上予以简化。

第三，非居民企业所得税季度和年度纳税申报表（适用于核定征收企业)/(不构成常设机构和国际运输免税申报）。将原适用于核定征收的非居民企业季度纳税申报表和年度纳税申报表2张申报表合并为1张申报表，同时，不构成常设机构和国际运输免税申报也使用本表。

第四，扣缴企业所得税报告表。在适用范围上增加了扣缴申报或自行申报的选项。

税收优惠丨《关于税收等优惠政策相关事项的通知》

2015年5月10日，国务院发布《关于税收等优惠政策相关事项的通知》［国发〔2015〕25号，以下简称《通知》］。《通知》明确，各地区、各部门已经出台的优惠政策，有规定期限的，按规定期限执行；没有规定期限又确需调整的，由地方政府和相关部门按照把握节奏、确保稳妥的原则设立过渡期，在过渡期内继续执行。各地与企业已签订合同中的优惠政策，继续有效；对已兑现的部分，不溯及既往。各地区、各部门今后制定出台新的优惠政策，除法律、行政法规已有规定事项外，涉及税收或中央批准设立的非税收入的，应报国务院批准后执行；其他由地方政府和相关部门批准后执行，其中安排支出一般不得与企业缴纳的税收或非税收入挂钩。

2015•企业所得税丨《关于发布〈中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表(2015年版)等报表〉的公告》

2015年4月30日,国家税务总局发布《关于发布〈中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表(2015年版)等报表〉的公告》（国家税务总局公告2015年第31号，以下简称《公告》），自2015年7月1日起施行，就修订的《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类，2015年版）》、《中华人民共和国企业所得税月（季）度和年度纳税申报表（B类，2015年版）》、《企业所得税汇总纳税分支机构所得税分配表（2015年版）》等报表及相应填报事项进行说明。

出口退（免）税丨《关于出口退（免）税有关问题的公告》

为深入开展“便民办税春风行动”，进一步便利企业办理出口退（免）税，持续优化出口退（免）税管理，2015年4月30日,国家税务总局发布《关于出口退（免）税有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第29号，以下简称《公告》）。《公告》明确，出口企业或其他单位办理出口退（免）税资格认定时，《出口退（免）税资格认定申请表》中的“退税开户银行账号”从税务登记的银行账号中选择一个填报，不再向主管国税机关提供银行开户许可证。生产企业办理进料加工业务核销，按规定向主管国税机关报送《已核销手（账）册海关数据调整报告表（进口报关单/出口报关单）》时，不再提供向报关海关查询情况的书面说明。

注册资本登记制度丨《国家外汇管理局关于废止和修改涉及注册资本登记制度改革相关规范性文件的通知》

近日，国家外汇局公布了《国家外汇管理局关于废止和修改涉及注册资本登记制度改革相关

规范性文件的通知》（以下简称《通知》），进一步落实注册资本登记制度改革有关事项。根据该《通知》，《国家外汇管理局关于开展个人本外币兑换特许业务试点的通知》（汇发[2008]38号）将被废止，《国家外汇管理局关于印发〈个人本外币兑换特许业务试点管理办法〉的通知》（汇发[2012]27号）第二条、附件《个人本外币兑换特许业务试点管理办法》第十八条第（一）项将被删除。

个税新规丨《关于发布生产经营所得及减免税事项有关个人所得税申报表的公告》

为与《个体工商户个人所得税计税办法》（国家税务总局令第35号）做到有效衔接，同时方便纳税人办理减免税事项申报，2015年4月30日,国家税务总局发布《关于发布生产经营所得及减免税事项有关个人所得税申报表的公告》（国家税务总局公告2015年第28号，以下简称《公告》）。申报表的主要内容包括：个人所得税生产经营所得纳税申报表（A表）（B表）（C表）以及个人所得税减免税事项报告表。会计核算•地方专项债券丨《关于地方政府专项债券会计核算问题的通知》2015年4月20日,财政部《关于地方政府专项债券会计核算问题的通知》[财库（2015）91号，以下简称《通知》]，自印发之日起执行。《通知》明确了专项债券发行、转贷、收入安排支出、还本、付息、发行相关费用、通过年终结算扣缴专项债券本息费以及年终转账的会计处理。

营业税减免丨《关于发布<营业税减免税明细申报表>的公告》

2015年4月28日，国家税务总局发布《关于发布<营业税减免税明细申报表>的公告》（国家税务总局公告2015年第27号），自2015年7月1日起施行。为准确掌握纳税人享受营业税减免税优惠政策情况，加强营业税减免税优惠政策的征收管理，国家税务总局研究制定了《营业税减免税明细申报表》，作为《营业税纳税申报表》的附列资料，由享受营业税减免税优惠政策的纳税人填写并在纳税申报时报送给主管税务机关。《营业税减免税明细申报表》共设7列，分别为税目、减免性质代码、减免事项名称、减免税收入、税率、减免税额、备注，纳税人按填表说明要求填列。

资产评估师丨《关于印发资产评估师职业资格制度暂行规定和资产评估师职业资格考试实施办法的通知》

今日，人力资源社会保障部和财政部发布《关于印发资产评估师职业资格制度暂行规定和资产评估师职业资格考试实施办法的通知》［人社部发（2015）43号，以下简称《通知》］。《通知》明确了《资产评估师职业资格制度暂行规定》，资产评估师职业资格增设珠宝评估专业，资产评估师（含珠宝评估专业）职业资格（以下统称资产评估师职业资格）实行全国统一大纲、统一命题、统一组织的考试制度。《资产评估师职业资格考试实施办法》明确资产评估师职业资格考试设《资产评估》、《经济法》、《财务会计》、《机电设备评估》和《建筑工程评估》5个科目，资产评估师职业资格考试原则上每年举行一次。